第二节　生产费用要素和产品成本项目

成本核算过程，是对生产经营过程中各种耗费进行归类反映的过程，也是为了满足企业管理要求进行信息反馈的过程，还是对成本计划的实施进行检验和控制的过程。因此，为了科学地进行企业的成本管理和成本核算，必须对企业的各种费用进行分类。

一、对费用进行合理的分类

（一）按照费用的经济内容分类

工业企业所发生的费用，按照其经济内容，可以分为劳动对象方面的费用、劳动手段方面的费用和活劳动方面的费用三大类。所谓费用要素，是指制造企业费用按其经济内容分类，分为外购材料、外购燃料、外购动力、职工薪酬、折旧费用、利息支出、税金和其他支出。

1.外购材料

外购材料，是指企业为了进行生产而耗费的一切从外部购进的原材料、半成品、辅助材料、包装物、修理用备件和低值易耗品等。

2.外购燃料

外购燃料，是指企业为了进行生产而耗用的一切从外部购进的各种燃料。

3.外购动力

外购动力，是指企业为了进行生产而耗用的一切从外部购进的各种动力。

4.职工薪酬

职工薪酬，是指企业职工的工资以及其他薪酬。

5.折旧费用

折旧费用，是指企业所拥有或者控制的固定资产计提的折旧费用。

6.利息支出

利息支出，是指企业为了筹集生产经营资金而发生的利息支出减去利息收入后的净额。

7.税金

税金，是指企业应计入费用的各种税金，如房产税、车船使用税、土地使用税等。

8.其他支出

其他支出，是指不属于以上各费用要素的费用支出，如邮电费、差旅费、租赁费、保险费等。

按照上列费用要素反映的费用称为要素费用。制造企业按照要素费用分类：优点是可以反映费用的具体内容；缺点在于没有反映各种费用的经济用途，不便于对费用的支出情况进行分析。因此，制造企业的费用还必须按照其经济用途进行分类。

（二）按照费用的经济用途分类

1.研究与开发成本

研究与开发成本，是指为了创造新产品、新服务和新的生产过程而发生的成本。

2.设计成本

设计成本，是指为了产品、服务和生产过程的详细规划、设计而发生的成本。

3.生产成本

生产成本，是指为了生产产品或者提供服务而发生的成本。

4.营销成本

营销成本，是指为了让人们了解、评估和购买产品或者服务而发生的成本。

5.配送成本

配送成本，是指为了将产品或者服务递交给顾客而发生的成本。

6.客户服务成本

客户服务成本，是指为了向客户提供售后服务而发生的成本。

7.行政管理成本

行政管理成本，是指企业为了组织和管理生产经营活动而发生的成本。

在实务中，制造企业费用按照其经济用途，可以分为计入产品成本的生产费用和期间费用。计入产品成本的生产费用按照其用途不同，还可以进一步划分为若干个产品成本项目。成本费用的内容具体可分为直接材料、直接人工、燃料和动力、制造费用等。

1.生产费用

生产费用，是指企业为了生产一定种类和数量的产品所发生的费用，即直接材料、直接人工、燃料和动力以及制造费用的总和。

（1）直接材料

直接材料，是指企业在生产产品和提供劳务过程中所消耗的直接用于产品生产并构成产品实体的原料、主要材料、外购半成品以及有助于产品形成的辅助材料。

（2）直接人工

直接人工，是指企业在生产产品和提供劳务过程中，直接参加产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和规定的比例计算提取的职工福利费。

（3）燃料和动力

燃料和动力，是指企业在生产产品和提供劳务过程中所消耗的直接用于产品生产的燃料和动力。

（4）制造费用

制造费用，是指企业的生产部门或者生产车间为了生产产品和提供劳务而发生的各种间接费用，包括工资和福利费、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。

需要说明的是：为了适应生产的特点和管理的要求，企业可以对上述成本项目进行增减，根据需要设置成本项目。对于管理上需要单独反映、控制和考核的费用，以及在产品成本中所占比重较大的费用，应当专设成本项目；反之，为了简化成本核算，可以合并设置成本项目。例如，废品损失较多的企业可以单设“废品损失”项目；生产耗用的燃料和动力不多的企业，可以将耗用的燃料并入“直接材料”项目，将耗用的动力并入“制造费用”项目。

2.期间费用

期间费用，是指不计入产品生产成本、直接计入当期损益的费用。企业一定期间所发生的不能直接归属于某个特定产品的生产成本的费用，则归属于期间费用，在发生时直接计入当期损益。期间费用主要包括管理费用、财务费用和销售费用。

（1）管理费用

管理费用，是指企业为了组织和管理企业生产经营所发生的各种费用，包括企业董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，或者应由企业统一负担的公司经费、工会经费、职工教育经费、劳动保险费、待业保险费、董事会费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、排污费、绿化费、税金、土地使用费（海域使用费）、矿产资源补偿费、技术转让费、技术开发费、无形资产摊销、开办费摊销、业务招待费、坏账损失、存货跌价准备、存货盘亏、毁损和报废（减盘盈）以及其他管理费用。

（2）财务费用

财务费用，是指企业为了筹集生产经营所需资金而发生的费用，包括企业生产经营期间发生的利息净支出（减利息收入）、汇兑净损失以及相关机构的手续费。

（3）销售费用

销售费用，是指企业在销售商品、产品和提供劳务过程中发生的各项费用以及专设销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的各项经费，包括一般销售费用、广告费、展览费、租赁费、专设销售机构经费。

对企业发生的费用进行正确的核算，是加强企业经营管理、降低消耗、提高企业经济效益的有效途径。

（三）成本按照其转为费用的方式分类

费用，是指应当从营业收入中扣除的已耗成本。企业发生的成本转为费用的方式，即费用与收入配比的方式可以分为以下三类。

1.按照“因果关系原则”确认为费用的成本

可计入存货的成本即属于此类。生产耗用的材料成本、人工成本和制造费用，经过归集、分配计入产品成本，产品未出售之前作为存货资产列示在资产负债表中；产品出售时，由于本期销售成本与本期营业收入存在因果关系，因此，所出售产品的成本一次转为费用，从营业收入中补偿。

2.按照“合理地和系统地分配原则”确认为费用的成本

已经资本化的、长期资产的成本转化为费用即采取这种方式。例如，为了购建固定资产发生的各项支出，于固定资产达到可使用状态时，先在资产负债表中列为固定资产，在固定资产预计使用年限内采用合理的方法分期提取折旧，陆续转为各期费用。

长期资产成本是按照“合理地和系统地分配原则”确认为费用的。长期资产成本与本期收入没有直接的因果关系，但它能使企业在多个会计期间受益。因此，我们可以合理假定它和收入之间的关系，然后按照一定的程序，系统地将其价值分配至各会计期间。

3.在发生当期立即确认为费用的成本

即在发生时就予以费用化。例如，企业管理人员的工资费用和企业支付的广告费。企业管理人员当期的工资费用，其效用只在本期，应当从本期收入中扣除；企业支付的广告费，虽然可能为企业带来长期的效益，但很难确定各会计期间受益的多少，因此从简处理，发生时确认为当期费用。

二、生产费用要素与产品成本项目的联系和区别

生产费用要素只能用来反映企业在生产中发生了哪些费用，而成本项目则用来反映生产中发生的这些费用到底用在哪里。

生产费用要素与产品成本项目的联系和区别具体表现如下。

第一，从反映的内容看，生产费用要素反映的内容包括企业发生的全部生产费用，如外购材料，不论是用于产品生产的直接材料或者间接材料，还是用于固定资产修理或者专项工程等，都包括在内。又如，工资费用，既包括用于产品生产的工资费用，又包括不是用于产品生产的工资费用。而成本项目中的直接材料仅指构成产品实体（或者主要成分）的原材料费用，工资费用仅指直接生产工人的工资。

第二，从涵盖的范围看，生产费用要素反映的是某一时期（月、季、年）内企业实际发生的生产费用，而按成本项目反映的产品成本是指某一时期某种产品所应负担的费用，是对象化了的生产费用。