第二节 消费税制

考点十三 消费税的概念

消费税是针对我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量，在特定环节征收的一种税。

考点十四 消费税的纳税人

根据《中华人民共和国消费税暂行条例》的规定，消费税的纳税人为在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人。

考点十五 消费税的征税范围

（1）烟。

卷烟是指将各种烟叶切成烟丝并按照一定的配方辅之以糖、酒、香料加工而成的产品。

（2）酒。

①白酒。

②黄酒。

③啤酒。

④其他酒。

（3）化妆品。

（4）贵重首饰和珠宝玉石。

（5）鞭炮、焰火。

（6）成品油。

（7）摩托车。摩托车的征税范围包括：轻便摩托车、摩托车。

（8）小汽车。

（9）高尔夫球及球具。

（10）高档手表。

（11）游艇。

（12）木制一次性筷子。

（13）实木地板。

（14）电池、涂料。

考点十六 消费税的税率

（一）消费税的税率形式

消费税的税率有两种形式：一种是比例税率；一种是定额税率。

消费税采用列举法按具体应税消费品设置税目税率，征税界限清楚，一般不易发生错用税率的情况。但是，如果存在下列情况时，应区分情况适用税率：①纳税人兼营不同税率的应税消费品，即生产销售两种以上税率的应税消费品时，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额或销售数量，未分别核算的，按最高税率征税；②纳税人将应税消费品与非应税消费品以及适用税率不同的应税消费品组成成套消费品销售的，应根据组合产制品的销售金额按应税消费品中适用最高税率的消费品税率征税。

（二）适用税率的特殊规定

1．卷烟的适用税率

（1）纳税人销售的卷烟因放开销售价格而经常发生价格上下浮动的，应以该牌号规格卷烟销售当月的加权平均销售价格确定征税类别和适用税率。但销售的卷烟有下列情况之一者，不得列入加权平均计算：①销售价格明显偏低而无正当理由的；②无销售价格的。

（2）卷烟由于接装过滤嘴、改变包装或其他原因提高销售价格后，应按照新的销售价格确定征税类别和适用税率。

（3）纳税人自产自用的卷烟应当按照纳税人生产的同牌号规格的卷烟销售价格确定征税类别和适用税率。没有同牌号规格卷烟销售价格的，一律按照卷烟最高税率征税。

（4）委托加工的卷烟按照受托方同牌号规格卷烟的征税类别和适用税率征税。没有同牌号规格卷烟的，一律按照卷烟最高税率征税。

（5）残次品卷烟应当按照同牌号规格正品卷烟的征税类别确定适用税率。

（6）下列卷烟不分征税类别一律按照56%的卷烟税率征税，并按照定额每标准箱150元计征税：①白包卷烟；②手工卷烟；③未经国务院批准纳入计划的企业和个人生产的卷烟。

（7）卷烟分类计税标准的调整，由国家税务总局确定。

2．酒的适用税率

（1）外购酒精生产的白酒，应按酒精所用原料确定白酒的适用税率。凡酒精所用原料无法确定的，一律按粮食白酒税率征税。

（2）外购两种以上酒精生产的白酒，一律从高确定税率征税。

（3）以外购白酒加浆降度，或外购散酒装瓶出售，以及外购白酒以曲香、香精进行调香、调味生产的白酒，按照外购白酒所用原料确定适用税率。凡白酒所用原料无法确定的，一律按照粮食白酒的税率征税。

（4）以外购的不同品种的白酒勾兑的白酒，一律按照粮食白酒的税率征税。

（5）对用粮食和薯类、糠麸等多种原料混合生产的白酒，一律按照粮食白酒的税率征税。

（6）对用薯类和粮食以外的其他原料混合生产的白酒，一律按照薯类白酒的税率征税。

考点十七 消费税的计税依据

（一）自行销售应税消费品应纳税额的计税依据

国家在确定消费税的计税依据时，主要从应税消费品的价格变化情况和便于征纳等角度出发，分别采用从量和从价两种计税办法。

1．实行从量定额计征办法的计税依据

从量定额通常以每单位应税消费品的重量、容积或数量为计税依据，并按每单位应税消费品规定固定税额，这种固定税额即为定额税率。我国消费税对黄酒、啤酒、汽油、柴油等实行定额税率，采用从量定额的办法征税，其计税依据是纳税人销售应税消费品的销售数量。

2．实行从价定率计征办法的计税依据

实行从价定率办法征税的应税消费品，计税依据为应税消费品的销售额。应税消费品的销售额包括销售应税消费品从购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用，无论是否属于纳税人的收入，均应并入销售计算纳税。即：

销售额=应税消费品销售额+价外收费

销售额不包括应向购买方收取的增值税税款，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税额的销售额，其换算公式为：

应税消费品的销售额=含增值税的销售额/（1+增值税税率或征收率）

3．若干特殊规定

（1）销售额中扣除外购已税消费品已纳消费税的规定。

①外购已税烟丝生产的卷烟；

②外购已税化妆品生产的化妆品；

③外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石；

④外购已税鞭炮、焰火生产的鞭炮、焰火；

⑤以外购的已税石脑油为原料生产的应税消费品；

⑥以外购的已税润滑油为原料生产的润滑油；

⑦以外购的汽油、柴油为原料连续生产的甲醇汽油、生物柴油；

⑧以外购的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；

⑨以外购的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；

⑩以外购的已税实木地板为原料生产的实木地板。

⑪单位和个人外购润滑油大包装经简单加工改成小包装或外购润滑油不经加工只贴商标的行为，视同应税消费品的生产行为。单位和个人发生的以上行为应当申报缴纳消费税。准予扣除外购润滑油已纳消费税。

外购已税消费品的买价是指外购应税消费品增值税专用发票上注明的销售额（不包括增值税税额）。

（2）自设非独立核算门市部计税的规定。纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部对外销售数额或销售数量征收消费税。

（3）应税消费品用于其他方面的规定。纳税人自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面，应当按纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据。

【例4-9】 下列情形的应税消费品，按照现行消费税法的有关规定，应以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税的有（　）。（2013年多选题）

A．用于抵债的应税消费品

B．用于馈赠的应税消费品

C．用于对外投资入股的应税消费品

D．用于换取消费资料的应税消费品

E．用于换取生产资料的应税消费品

【解析】ACDE 纳税人自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面，应当按纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据。因此，该题目应该选择ACDE。

（二）自产自用应税消费品的计税依据

纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。纳税人自产自用的应税消费品，不是用于连续生产应税消费品，而是用于其他方面的，于移送使用时纳税。

根据计税依据的确定分以下两种情况：

（1）有同类消费品的销售价格的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。

（2）没有同类消费品销售价格的，应按组成计税价格计算纳税。

（三）委托加工应税消费品的计税依据

委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。

委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。计算公式为：

组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1-消费税税率）

纳税人用委托加工收回的10种应税消费品连续生产应税消费品，在计征消费税时准予从应纳消费税税额中扣除原料已纳消费税税额。

【例4-10】纳税人委托加工应税消费品，如果没有同类消费品销售价格的，应按照组成计税价格计算应纳税额，计算公式为（　）。

A．组成计税价格=（成本+利润）/（1-消费税税率）

B．组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1-消费税税率）

C．组成计税价格=（成本+利润）/（1+消费税税率）

D．组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1+消费税税率）

【解析】B 委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。计算公式为：组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1-消费税税率）。

考点十八 消费税应纳税额的计算

（一）自行销售应税消费品应纳税额的计算

（1）实行从量定额计征办法征税的消费品，应纳税额计算公式为：

应纳税额=应税消费品销售数量×消费税单位税额

（2）实行从价定率计征办法征税的消费品，应纳税额计算公式为：

应纳税额=应税消费品销售额×适用税率

（3）卷烟、粮食白酒、薯类白酒实行从量定额和从价定率相结合计算应纳税额的复合计税办法。应纳税额计算公式：

应纳税额=销售数量×定额税率+销售额×比例税率

（二）自产自用应税消费品应纳税额的计算

（1）有同类消费品的销售价格的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。其应纳税额计算公式为：

应纳税额=同类消费品销售价格×自产自用数量×适用税率

（2）没有同类消费品销售价格的，应按组成计税价格计税，计算公式为：

组成计税价格=材料成本×（1+成本利润率）/（1-消费税税率）

应纳税额=组成计税价格×适用税率

（三）委托加工应税消费品应纳税额的计算

（1）有同类消费品销售价格的，其应纳税额的计算公式为：

应纳税额=同类消费品销售单价×委托加工数量×适用税率

（2）没有同类消费品销售价格的，按组成计税价格计税，计算公式为：

组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1-消费税税率）

应纳税额=组成计税价格×适用税率

（四）进口应税消费品应纳税额的计算

（1）进口的应税消费品，实行从价定率办法计算应纳税额的，按照组成计税价格计算纳税，计算公式为：

组成计税价格=（关税完税价格+关税）/（1-消费税比例税率）

应纳税额=组成计税价格×适用税率

实行从量定额办法的应税消费品的应纳税额的计算：

应纳税额=应税消费品数量×消费税单位税额

（2）依据确定的进口卷烟消费税适用比例税率，计算进口卷烟消费税组成计税价格和应纳消费税税额：

应纳消费税税额=进口卷烟消费税组成计税价格×进口卷烟消费税适用比例税率+消费税定额税

进口卷烟消费税组成计税价格=（关税完税价格+关税+消费税定额税）/（1-进口卷烟消费适用比例税率）

其中，

消费税定额税=海关核定的进口卷烟数量×消费税定额税率

消费税定额税率为每标准箱（50000支）150元。

【例4-11】某白酒生产企业为增值税一般纳税人，2014年6月业务如下：

（1）向某烟酒专卖店销售粮食白酒30吨，开具普通发票，取得收入350万元。

（2）将外购价值6万元的贡酒委托乙企业加工散装药酒1000千克，收回时向乙企业支付不含增值税的加工费1万元，乙企业无同类产品售价，但已代收代缴消费税。

（3）委托加工收回后将其中700千克散装药酒继续加工成瓶装药酒1500瓶，与自产粮食白酒组成成套礼品盒对外销售，每套礼盒中含药酒2瓶，500克白酒2瓶，共出售750套礼盒，每套含税销售价257.4元；将200千克散装药酒馈赠给相关单位；剩余100千克散装药酒作为福利分给职工。同类药酒的含税销售价为每千克150元。

已知：药酒的消费税率为10%；白酒的消费税税率为20%，0.5元/500克。

1．白酒生产企业向专卖店销售白酒应缴纳消费税为（　）万元。

A．73.00

B．70.00

C．63.00

D．62.83

【解析】D 应纳消费税=[350/（1+17%）]×20%+（30×1000×0.5×2）/10000=62.83万元。

2．乙企业已代收代缴的消费税为（　）万元。

A．0

B．0.778

C．0.800

D．1.282

【解析】B 委托加工的组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1-消费税税率）。应纳税额=（6+1）/（1-10%）×10%=0.778万元。

3．白酒生产企业本月销售成套礼盒应纳消费税税额为（　）万元。

A．3.3750

B．3.3000

C．2.2402

D．1.6500

【解析】B 应纳消费税=750×[257.4/（1+17%）×20%=3.3万元。将使用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，应根据组成产制品的销售金额按应税消费品中适用最高税率的消费税率征税，即使用20%的税率。

4．白酒生产企业本月馈赠散装药酒应纳增值税税额为（　）万元。

A．0

B．0.3846

C．0.4359

D．0.9000

【解析】C 缴纳的增值税=[（150×200）/（1+17%）]×17%=4359元=0.4359万元。

5．关于白酒生产企业的涉税处理，正确的有（　）。

A．若白酒生产企业额外收取品牌使用费，应按无形资产税目计算纳税营业税

B．若白酒生产企业额外收取品牌使用费，应计算纳税增值税

C．若白酒生产企业额外收取品牌使用费，应计算纳税消费税

D．白酒生产企业本月分给职工散装药酒，应视同销售计算缴纳增值税

【解析】CD 白酒生产企业向商业销售单位收取的品牌使用费是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分，因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。将委托加工的产品用于职工福利属于增值税的视同销售行为，缴纳增值税。

考点十九 消费税的征收管理

（一）纳税义务发生时间

（1）纳税人销售应税消费品的，纳税义务发生时间按不同的销售结算方式分别为：①采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天；②采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天；③采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天；④采取其他结算方式的，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

（2）纳税人自产自用应税消费品的，为移送使用的当天。

（3）纳税人委托加工应税消费品的，为纳税人提货的当天。

（4）纳税人进口应税消费品的，为报关进口的当天。

（二）纳税期限

消费税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。

纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

纳税人进口应税消费品，应当自海关填发海关进口消费税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。

（三）纳税地点

纳税人到外县（市）销售或者委托外县（市）代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，向机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

纳税人的总机构与分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自机构所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部、国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

委托个人加工的应税消费品，由委托方向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税。