第四节 会计监督

会计监督是会计的基本职能之一，是我国经济监督体系的重要组成部分。有效发挥会计监督职能，不仅可以维护财经纪律和社会经济秩序，对健全会计基础工作、建立规范的会计工作秩序也能起到重要作用。

加强会计监督，必须建立和健全与社会主义市场经济相适应的三位一体的会计监督体系。单位内部会计监督应当突出内部控制和内部约束机制，强化单位负责人的会计责任，会计人员在对单位负责人负责的同时，受职业道德纪律的约束；由政府部门行使的国家监督，应当明确监督主体，权责统一，并不断转变监督职能和监督方式；发挥注册会计师和会计师事务所在维护市场经济秩序中的会计监督作用，政府部门应当加强对注册会计师及其会计师事务所的再监督，同时，发挥社会公众的检举、监督作用。

《会计法》、《注册会计师法》、《企业内部控制基本规范》、《财政部门实施会计监督办法》等法律、行政法规、规章对单位内部会计监督以及国家监督、社会监督都作出了规定。

一、单位内部会计监督

单位内部会计监督是指为了保护单位资产的安全、完整，保证其经营活动符合国家法律、法规和内部有关管理制度，提高经营管理水平和效率，而在单位内部采取的一系列相互制约、相互监督的制度和方法。各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度和内部控制制度。

（一）单位内部会计监督的主体和对象

1．单位内部会计监督的主体是各单位的会计机构和会计人员。单位内部会计监督制度的实施部门为单位的会计机构，具体操作者为单位的会计人员。

2．内部会计监督的对象是单位的经济活动。虽然内部会计监督的主体是各单位的会计机构和会计人员，但内部会计监督不只是会计机构和会计人员的事情，单位负责人应负责对内部会计监督制度的组织实施，对本单位内部会计监督制度的建立及有效实施承担最终责任。

（二）单位内部会计监督制度的基本要求

根据《会计法》第二十七条，单位内部会计监督制度应当符合以下要求。

1．记账人员与经济业务事项或会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约。在单位开展经济业务活动，并对经济业务事项进行确认、计量、记录和报告的过程中，涉及许多人员，包括经济业务事项的经办人、审批人、仓储保管人和负责办理会计事项的报账人、记账人等。为了有效实施监督，控制经济业务事项和会计事项按规定的程序、要求进行，明确责任，防止差错与舞弊，保证经济业务的顺利开展，必须明确办理经济业务事项和会计事项相关人员的职责权限。

（1）明确职责权限。各单位在建立单位内部会计监督制度时应明确单位负责人和各职能部门在处理经济业务事项和会计事项中各自的职责，做到职权明确、程序规范、责任清楚，避免因职责不清而相互推诿和越权行事，造成管理失控。

（2）实行职务分离。职务分离是内部控制制度的重要手段之一，可以有效防止因权限集中、职务重叠而造成的贪污、舞弊和决策失误。因此，法律要求记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人、经办人、仓储保管人实行职务分离。

（3）实行相互制约。相关人员之间相互制约与职务分离既有区别又有联系。职务分离是相互制约的前提条件，但实行职务分离并不表明能够做到相互制约，如果没有赋予各职务岗位的人员相应的职权，就无法进行相互制约。因此，在明确记账人员与经济业务事项和会计事项的经办人、审批人、仓储保管人的职责权限时，不仅要考虑职务分离，还要考虑上述职务岗位的人员之间能够相互制约，将失误、舞弊控制在最低限度。

2．重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约的程序应当明确。重大对外投资是指单位数额较大、具有战略地位的对外投资，与一般性的收益性证券投资有显著区别。重大资产处置，是指价值较高的资产的清理、报废、置换、出售等，与一般的产品销售不同。重大资金调度是指数额较大的资金收入、付出、投放、收回等，与日常的资金收付不同。这些重要的经济业务事项往往涉及的金额大，对单位经济活动和未来发展具有重大影响，因而应该加强监督和制约。

3．财产清查的范围、期限和组织程序应当明确。财产清查是掌握单位资产的主要手段，也是进行账实核对的基础。财产清查制度是单位内部会计监督制度的重要内容之一。财产清查制度必须对财产清查的范围、期限和组织程序作出明确规定。财产清查的范围指的是进行全面清查还是局部清查；财产清查的期限指的是进行定期清查还是临时清查；财产清查的组织程序指的是涉及清查工作的承担机构、工作部署、清查结果的处理程序等。

4．对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。内部审计是指在各单位负责人的领导下，在单位内设置独立的审计机构和配备专职的审计人员，根据国家法律、法规和政策规定，采用一定的程序和方法，对本单位及其下属单位经济活动的合法性、合理性、合规性、效益性以及反映经济活动资料的真实性进行审核、鉴证、评价并提出改进工作建议的一种经济监督活动。对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确，可以理解为单位内部应当有除会计机构、会计人员以外的专门机构或人员对会计资料进行再监督，有内部审计机构或内部审计人员的单位，由内部审计机构或内部审计人员审计，没有设置内部审计机构或内部审计人员的单位，也可以由其他负责监督的机构、人员审计，如公司制企业的监事会、单位的纪检监察部门等。

（三）会计机构和会计人员在单位内部会计监督中的职责

1．依法开展会计核算和监督。对违反《会计法》和国家统一的会计制度规定的会计事项，会计机构和会计人员有权拒绝办理或者按照职权予以纠正。这是法律赋予的权利，体现在两个方面：一是《会计法》赋予的监督权；二是单位负责人在单位内部会计监督制度中赋予的监督权。

2．对单位内部的会计资料和财产物资实施监督。发现会计账簿记录与实物、款项及有关资料不相符的，会计机构和会计人员按照国家统一的会计制度的规定有权自行处理的，应当及时处理；无权处理的，应当立即向单位负责人报告，请求查明原因，作出处理。对会计资料实施有效控制和监督，是会计机构和会计人员的基本职责。

二、会计工作的政府监督

（一）会计工作的政府监督的概念

会计工作的政府监督，又称国家监督，是一种外部监督手段，主要是指政府有关部门依据法律、行政法规的规定和部门的职责权限，对单位的会计行为、会计资料所进行的监督检查。这是在社会主义市场经济条件下，国家对单位会计行为所进行的监督，主要是检查各单位对国家资金的使用情况、财务收支情况、向国家缴纳税费情况以及执行国家财政、财务制度情况等。

政府监督分为财政监督、审计监督、税务监督、人民银行监督、证券监督、保险监督等。

（二）财政部门会计监督检查的主要内容

财政部根据《会计法》和《注册会计师法》于2001年2月20日颁布了《财政部门实施会计监督办法》。此办法对会计工作的财政监督作出了详尽规定，并自公布之日起施行。主要内容为：

1．对单位依法设置会计账簿的检查。具体包括：应当设置会计账簿的是否按规定设置会计账簿；设置会计账簿是否存在违反法律、行政法规和国家统一的会计制度的行为；是否存在账外设账的行为；是否存在伪造、变造会计账簿的行为。

2．对单位会计资料真实性、完整性的检查。具体包括：各单位对《会计法》第十条规定的应当办理会计手续，进行会计核算的经济业务事项是否如实在会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料上反映；填制的会计凭证、登记的会计账簿、编制的财务会计报告是否与实际发生的经济业务事项相符；提供的财务会计报告的内容是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定等。

3．对单位会计核算情况的检查。具体包括：采用会计年度、使用记账本位币和会计记录文字是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定；填制或者取得原始凭证、编制记账凭证、登记会计账簿是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定；财务会计报告的编制程序、报送对象和报送期限是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定；会计处理方法的采用和变更是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定；使用的会计软件及其生成的会计资料是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定；是否按照法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定建立并实施内部会计监督制度；会计核算是否有其他违法会计行为。各单位会计档案的建立、保管和销毁是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定。监督检查公司、企业执行《会计法》第二十五条和第二十六条的情况。

4．对单位会计人员从业资格和任职资格的检查。具体包括：各单位从事会计工作的人员是否取得了会计从业资格证书并接受管理；会计机构负责人（会计管理人员）是否符合任职条件等。

5．对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容的检查。国务院财政部门及其派出机构和省、自治区、直辖市财政部门依法对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容实施监督检查。

三、会计工作的社会监督

（一）会计工作的社会监督的概念

会计工作的社会监督主要是指由注册会计师及其所在的会计师事务所依法对委托单位的经济活动进行审计、鉴证的一种监督制度。此外，单位和个人检举违反《会计法》和国家统一的会计制度规定的行为，也属于会计工作社会监督的范畴。会计工作的社会监督是一种外部监督，是会计监督的一种主要形式。各单位应当根据需要，依照有关法律规定委托注册会计师开展审计业务，以促进单位会计监督工作的开展。

（二）注册会计师审计与内部审计的关系

内部审计与注册会计师审计都是现代审计体系的组成部分，注册会计师审计为了提高审计效率往往需要借助内部审计，而内部审计也经常要求注册会计师提供管理建议书。注册会计师审计与内部审计的主要区别是：

1．审计方式不同。内部审计根据本部门、本单位经营管理的需要自觉施行；注册会计师审计则是受托审计，只有接受委托后才能对被审计单位进行审计。

2．审计职责和作用不同。内部审计的结果只对本部门、本单位负责，对外不起鉴证作用，并向外界保密；而注册会计师审计需要对投资者、债权人以及社会公众负责，对外出具的审计报告具有鉴证作用。

3．审计独立性不同。内部审计受本部门、本单位直接领导，仅仅强调与其他职能部门相对独立，独立性较弱；注册会计师审计表现为双向独立，既独立于审计委托人，又独立于被审计单位，独立性较强。

（三）会计师事务所业务范围

注册会计师从事的审计业务是独立审计业务，即注册会计师以独立第三者的身份对委托人编制的会计报表或者其他资料进行检查验证并出具客观公正的审计报告。独立审计业务是注册会计师从事的法定业务，《注册会计师法》第十四条、第十五条对注册会计师的业务范围作了如下规定：

1．审查企业财务会计报告，出具审计报告。

2．验证企业资本，出具验资报告。

3．办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告。

4．法律、行政法规规定的其他审计业务。

5．承办会计咨询、服务业务。

为保证注册会计师依法独立执行审计业务，被审计单位应如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况；任何单位或者个人不得以任何方式要求或者示意注册会计师及其所在的会计师事务所出具不实或者不当的审计报告。

注册会计师进行审计，仅对其出具的审计报告负责。注册会计师审计不能替代或减轻单位负责人对会计资料真实性、完整性承担的责任。

案例分析

【案例1】

（一）案例综述

某中外合资企业接到市财政局通知，市财政局要来检查该企业的会计信息质量工作。公司董事长兼总经理认为中外合资企业不受《会计法》约束，拒绝接受检查。分析该企业的行为是否正确。

（二）分析与提示

该企业的行为不正确。根据《会计法》第七条：“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区内的会计工作。”《会计法》第三十五条：“各单位必须依照有关法律、行政法规的规定，接受有关监督检查部门依法实施的监督检查，如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况，不得拒绝、隐匿、谎报。”该企业拒绝接受财政局的依法检查是违法的。

【案例2】

（一）案例综述

某企业内部会计监督检查时发现，该企业采购部门自己填制采购单采购。货品购进后，由采购部门验收，然后交会计部门付款。对于验收不合格的货品，直接退回供货商，验收部门不负责开验收报告单，验收后的货品直接堆放在机器旁以备加工。试分析该企业存货管理存在哪些问题。

（二）分析与提示

《会计法》第二十七条规定：“各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约。”该企业存货的采购与审批、采购与验收等不相容职责部门没有分离，也没有经保管部门按独立的退货程序退货，没有独立的验收部门出具验收报告，造成企业存货管理混乱。