第一节 会计概述

一、会计的定义

由于会计本身是随着社会经济环境的不断演变和发展而产生和发展的，因此，社会经济环境的发展变化推动了会计方法的逐步更新和会计理论的不断丰富。随着科技的发展，企业生产能力水平的提高，人们对会计的认识在逐步提高。不同时代，人们对会计的本质有着不同的认识，从而出现了不同的会计定义。理论界针对会计本质问题形成了两种主流学派观点，并在此基础上给出会计的定义。

（一）会计管理活动论

会计管理活动论认为会计的本质是一种经济管理活动。将会计作为一种管理活动并使用“会计管理”这一概念在西方管理理论学派中早已存在。“古典管理理论”学派的代表人物法约尔把会计活动列为经营的六种职能活动之一；美国人卢瑟·古利克把会计管理列为管理化功能之一；20世纪60年代以后出现的“管理经济会计学派”则认为进行经济分析和建立管理会计制度就是管理。

我国最早提倡会计管理活动的是杨纪琬教授、阎达五教授。他们认为：无论从理论上还是从实践上看，会计不仅仅是管理经济的工具，它本身就具有管理的职能，是人们从事管理的一种活动。杨纪琬教授、阎达五教授对会计的本质进行了深入的探讨，逐渐形成了较为系统的“会计管理活动论”。杨纪琬教授认为，“会计管理”的概念建立在“会计是一种管理活动，是一项经济管理工作”这一认识的基础上，通常讲的“会计”就是“会计工作”。他还认为，“会计”和“会计管理”是同一概念，“会计管理”是“会计”这一概念的深化，反映了会计工作的本质特性。阎达五教授指出，会计作为经济管理活动的组成部分，它的核算和监督内容以及应达到的目的受不同社会制度的制约。

（二）会计信息系统论

会计信息系统论，就是把会计理解为提供信息以供决策的一个系统。会计信息系统理论的思想最早起源于美国的会计学家A·C·利特尔顿。他在1953年编写的《会计理论结构》一书中指出“会计是一门特殊门类的信息服务”“会计的显著目的在于对一个企业经济活动提供某种有意义的信息”。20世纪60年代后期，随着信息论、系统论和控制论的发展，美国的会计学界和会计职业界倾向于将会计的本质定义为会计信息系统。如1966年美国会计学会在其发表的《会计基本理论说明书》中明确指出：“会计是一个信息系统。”从此，这个概念便开始广为流传。自20世纪70年代以来，将会计定义为“一个信息系统”的观点，在许多会计著作中出现。

在我国，较早接受“会计是一个信息系统”这一观点的会计学家是余绪缨教授。他于1980年开始在《要从发展的观点看会计学的科学属性》一文中首先提出了这一观点。我国目前具有代表性的观点是由葛家澍教授和唐予华教授于1983年提出的。他们认为：“会计是为提髙企业和各单位的经济效益，加强经济管理而建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。”

关于会计含义的解释除了上面的两种主流学派观点外，还有两种观点：一是管理工具论，即把会计理解为一种管理工具或方法；二是艺术论，即把会计理解为科学、技巧和经验相结合的艺术。

通过主流学派对会计含义理解的分析，我们可以看到，由于对会计本质认识存在的差异，就形成了不同的会计含义。“管理活动论”可以理解为与“受托责任观”的会计目标相一致；而“信息系统论”又与“决策有用观”的理念相吻合。

在本书中，我们将“管理活动论”和“信息系统论”加以综合，对会计做出如下定义：会计是经济管理的重要组成部分，是以货币为主要计量单位，并利用专门的方法和程序，对企业和行政、事业单位的经济活动进行连续、系统、全面的核算和监督，提供以财务信息为主的经济信息，为外部有关各方的投资决策提供服务，为企业内部管理当局强化内部管理和提高经济效益提供服务的一项具有反映和控制职能的管理活动。

二、会计的产生和发展

会计是经济管理的重要组成部分，是适应社会生产的发展和经济管理的需要而产生和发展的。物质资料的生产，是人类社会生存和发展的基础。进行生产活动，一方面要创造物质财富，取得劳动成果；另一方面又要发生劳动消耗，耗费人力和物力。在社会生产实践活动中，人们总是力求以尽可能少的劳动消耗，取得尽可能多的劳动成果。也就是要求少投入、多产出，提高经济效益。因此，为了合理地安排生产、了解生产过程的所耗与所得，就需要对劳动耗费和劳动成果进行记录和计算，并将发生的劳动耗费和取得的劳动成果加以比较和分析，据以总结过去、了解现状、预测未来。会计就是为适应社会生产的这种需要而产生的。

会计的发展经历了以下三个阶段。

（一）古代会计

我国早在公元前1100年至公元前770年之间的西周就出现了“会计”一词。周朝的“月计岁会”是历史上记载“会计”二字的开始。西汉时，“会”“计”二字联用，构成“会计”一词。清代学者焦循在《孟子正义》中认为“零星算之为计，总合算之为会”。这是我国对会计的早期认识。

会计产生初期只是“生产职能的附带部分”，即由生产者凭头脑记忆或简单记录，在生产时间之外附带地把收支情况、支付日期等记载下来。只有当社会生产力发展到一定水平，出现了剩余产品，出现了社会分工和私有制，会计才逐渐“从生产职能中分离出来，成为特殊的专门委托当事人的独立职能”。埃及《泽兰莎草纸稿》（以下简称《纸稿》）记载了埃及托勒密二世的财政大臣阿波罗尼斯私人庄园的财产和收支。《纸稿》证明，远在2000多年前，埃及的大奴隶主就利用会计对钱粮财物进行管理和监督。根据史料记述，我国西周王朝时期，经济已经相当繁荣，计量和记录也发展到了很高的水平，建立起了一套比较完整的会计工作系统，设有“司书”“司会”等官职，专门从事会计工作。当然，早期的会计是比较简单的，只是对财物收支进行实物数量的记录和计算。我国奴隶社会和封建社会时期，各级官府为了管理他们通过贡赋租税等方式获取、占有的钱粮财物，逐步建立和完善了官厅的收付会计。官厅会计便成为我国古代会计的中心，主要计量、记录、计算和考核朝廷的财物赋税收支，这是古代会计的显著特征。

随着社会生产力的发展和生产规模的社会化，会计经历了一个由简单到复杂、由低级到高级的发展过程。它从早期对实物数量的简单记录和计算，逐渐发展成为用货币作为计量单位来进行综合核算和管理监督。在我国，从秦汉到唐宋，在生产力发展的基础上，逐步形成了一套记账、算账的古代会计基本模式，即“四柱清册”方法。所谓“四柱”是指“旧管”“新收”“开除”“实在”，分别相当于“上期结存”“本期收入”“本期支出”“本期结存”。“四柱清册”方法，把一定时期财物收支记录，通过“旧管+新收=开除+实在”这一关系式进行总结验证，既可检查日常财物收支记录的正确性，又可系统、全面、综合地反映财物收支的全貌。“四柱清册”方法是我国古代会计的一大杰出成就。

（二）近代会计

近代会计是商品经济发达的产物。在14世纪、15世纪，地中海沿岸的一些城市如意大利的热那亚、威尼斯、佛罗伦萨等，商业、手工业、金融业有了很大的发展，海上贸易繁荣，出现了广泛的信用交易，产生了合伙经营形式和委托代理关系。这时，人们需要详细记录债权债务关系，合理分配合伙经营的利润，反映受托商人的收支业务。为了满足这种要求，就需要建立科学的簿记系统，以便完整、系统地记录经济业务。因此，产生了复式记账法。1494年，意大利数学家卢卡·巴其阿勒（Luca Pacioli）所著《算术、几何比与比例概要》一书在威尼斯出版，书中专设“簿记论”篇，第一次系统地介绍了复式记账法，并从理论上做了阐述。“簿记论”的问世，标志着近代会计的开始，卢卡·巴其阿勒被称为“近代会计之父”。

在我国，明末清初，随着手工业、商业、金融业的发展，民间会计才逐步形成并达到一定水平。先后出现了“龙门账”“三脚账”“四脚账”等比较科学的会计方法，但在19世纪中叶以前，会计方法与理论仍较为落后。19世纪中叶以后，以借贷复式记账法为主要内容的“英式会计”“美式会计”传入我国，此时，我国会计学者也致力于“西式会计”的传播。这对改革中式簿记，推行近代会计，促进我国会计的发展起到了一定的作用。

（三）现代会计

第二次世界大战以后，跨国公司大量涌现，企业规模越来越大，生产经营日趋复杂，企业间的竞争越来越激烈。为适应这种竞争的需要，企业迫切需要降低成本。标准成本法的产生，管理会计的迅速发展，丰富了会计的内涵和外延，形成了财务会计和管理会计两大分支；丰富的社会经济实践为会计理论的逐渐形成提供了肥沃的土壤，会计成为一门应用性学科；会计标准和会计规范逐渐形成并完善，会计标准的国际化问题不断引起人们的重视；股份制公司的出现，使社会资本不断集中，随之而来的是上市公司的出现，资本市场的产生和不断完善，使得会计信息的重要性为世人所瞩目，客观上形成了注册会计师对会计报表的真实性、公允性发表审计意见的制度。一般认为，管理会计形成并与财务会计相分离而成为独立的学科，是现代会计的开端。进入20世纪70年代以后，会计进入了以电子技术和网络技术为主导的全新发展时期。

中华人民共和国成立以后，我国实行计划经济体制，引进了与此相适应的计划经济会计模式。改革开放以后，为了适应社会主义市场经济发展的需要，1993年7月1日，我国对会计模式进行了重大的变革，出台了与国际会计惯例相适应的《企业会计准则》和《企业财务通则》，财政部自1997年开始陆续颁布了《关联方关系及其交易的披露》等具体会计准则。之后，为适应我国市场经济发展和经济全球化的需要，按照立足国情、国际趋同、涵盖广泛、独立实施的原则，财政部对上述准则做了系统的修改，并制定了一系列新的准则，于2006年2月15日，发布了包括《企业会计准则——基本准则》和38项具体准则在内的企业会计准则体系，2006年10月30日，又发布了《企业会计准则应用指南》。由于宏观经济环境和国际会计准则发生较大的变化，2014年财政部又对相关的准则进行修订如《企业会计准则第14号——收入》《企业会计准则第9号——职工薪酬》等，并新出台了新的具体准则如《企业会计准则第39号——公允价值计量》等。截止到2017年年底，我国已发布42项具体准则，从而实现了我国会计准则与国际财务报告准则的实质性趋同，也揭开了我国会计发展的崭新篇章。

综上所述，会计是适应社会生产力的发展和经济管理的需要而产生和发展的，“经济越发展，会计越重要”。经济的发展，促进了会计理论、方法和技术的进步；会计方法、技术的发展又推动了社会文明的进程。

三、会计目标

（一）财务报告目标的受托责任观与决策有用观

财务报告目标是企业编制财务报告，提供会计信息的目的。它是财务会计概念框架的最高层次，对财务会计的规范发展起着导向性作用。财务报告目标从传统上来讲有两种观点：一是财务报告目标的受托责任观；二是财务报告目标的决策有用观。

财务报告目标的受托责任观主要形成于公司制企业开始与盛行时期。在公司制企业下，公司财产所有权与经营权分离，财产所有者将财产投入公司后不再直接干预财产的具体经营，而是委托给公司管理层，由公司管理层作为受托者对财产进行处置并使其增值；受托者接受委托者的委托后，获得了财产的自主经营权和处置权，但负有定期向委托者报告其受托责任履行情况的义务，这就是基于公司制的财务报告的受托责任观。财务报告受托责任观的核心内容是：财务报告目标应以恰当方式有效反映受托者受托管理委托人财产责任的履行情况。财务报告在委托人和受托人之间扮演着桥梁作用，核心是揭示过去的经营活动与财务成果。

财务报告目标的决策有用观主要源于资本市场的发展。随着公司制企业的发展，股权的交换和流通显得越来越迫切，而资本市场的发展为其提供了交易的平台，顺应了形势发展的需要。在资本市场发展的前提下，公司的股权进一步分散，分散的投资者在关心公司资产保值增值的同时，更关心公司的价值创造和股票的涨跌，投资者关注的核心从公司财产本身更多地转向公司价值管理和资本市场股票的表现。如果公司管理层管理不善、业绩不佳，投资者往往不是选择直接更换公司管理层，而是用脚投票，通过卖出股票来直接行使相关的权利，就会影响公司的长远发展，因此公司财务报告向投资者提供与其投资决策相关的信息，这就是基于资本市场的财务报告的决策有用观。财务报告决策有用观的核心内容是：财务报告应当向投资者等外部使用者提供决策有用的信息，尤其是提供与企业财务状况、经营成果、现金流量等相关的信息，从而有助于使用者评价公司未来现金流量的金额、时间和不确定性。财务报告除了需要揭示过去的经营业绩外，还需要提供有助于未来决策的相关信息。

财务报告目标的受托责任观和决策有用观各有侧重，并且往往与企业发展和外部环境变化相关。从国际财务报告准则和世界许多国家会计准则及其会计实务发展来看，目前国际会计准则理事会和各国在确定财务报告目标时，尽管决策有用观地位越来越高，但往往还是尽可能兼顾受托责任观。许多人认为，尽管受托责任观和决策有用观的关注点有所不同，但是两者之间并不矛盾，反而有时相互补充，从而可以更好地满足信息使用者的信息需要。

（二）我国关于财务报告目标的规定

我国财政部2006年2月发布的《企业会计准则——基本准则》中明确界定了财务报告目标，规定财务报告目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。显然，我国对财务报告目标的界定，兼顾了决策有用观和受托责任观。

基本准则规定，财务报告使用者主要包括投资者、债权人、政府及其有关部门、社会公众和企业经营管理者。

1.投资人

满足投资者的信息需要是企业财务报告编制的首要出发点。近年来，我国企业改革持续深入，产权日益多元化，资本市场快速发展，机构投资者及其他投资者队伍日益壮大，对会计信息的要求日益提高。从投资行为的角度看，投资者主要关心其投资风险与投资报酬（收益）。在这种情况下，投资者需要会计信息来帮助其做出决策，例如决定是否应当买进、持有或者卖出企业的股票或者股权，他们还需要通过会计信息来帮助其评估企业现金流量的金额、时间和不确定性、支付股利的能力等。因此，基本准则将投资者作为企业财务报告的首要使用者，凸显了投资者的地位，体现了保护投资者利益的要求，是市场经济发展的必然。

根据投资者决策有用的目标，财务报告所提供的信息应当如实反映企业所拥有或者控制的经济资源、对经济资源的要求权以及经济资源及其要求权的变化情况；如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动情况；如实反映企业各项经营活动、投资活动和筹资活动等所形成的现金流入和现金流出情况等，从而有助于现在的或者潜在的投资者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、盈利能力和营运效率等，有助于投资者根据相关会计信息做出理性的投资决策，有助于投资者评估与投资有关的未来现金流量的金额、时间和不确定性等。

2.债权人

企业的债权人主要包括向企业提供贷款的银行与非银行金融机构（如财务公司）和向企业提供商品或劳务的供应商（即商业债权人）。从广义的产权角度看，债权人也是企业财产的产权所有者之一，因为它们提供了企业生产经营活动所需的部分财产。只是这种“债权人产权”与“投资者产权”在法律等方面具有一定差别。向企业提供贷款的银行以及类似银行的金融机构，主要关心其提供给企业的贷款本金与贷款利息能否按期得到偿还和支付；向企业提供商品或劳务的供应商等商业债权人，主要关心企业所欠款项能否如期偿还。作为企业的债权人，其主要通过了解会计信息，评价企业的偿债能力、债务支付能力等情况来判断其债权受偿程度，进而进行其信贷及债权决策。

3.政府及其有关部门

政府及其有关部门具有“双重身份”。一方面是社会管理者。政府及其有关部门（如审计监督、税收监督、财政监督、银行监督、证券监督等部门）作为经济管理和经济监管部门，通常关心经济资源分配的公平、合理，市场经济秩序的公正、有序，宏观决策所依据信息的真实可靠等，他们需要通过会计信息来监管企业的有关活动（尤其是经济活动）、制定税收政策、进行税收征管和国民经济统计等。另一方面，政府如果为企业出资，则成为企业的投资者，此时，政府便以企业投资者的身份而享有投资者的一切权益并承担相应的义务。因此，政府更需要了解被投资企业的会计信息，评价其投资风险及报酬。

4.社会公众

社会公众也非常关心企业的生产经营活动和企业社会责任履行情况，包括对所在地区经济所做的贡献如增加就业、提供社区服务以及员工权益保护和消费者权益保护等。因此，提供有关企业发展前景及其能力、经营效益及其效率等方面的信息，可以满足社会公众的信息需求。这里的社会公众也包含与企业有现时或潜在的利益关系的其他群体，例如顾客（如商品消费者）、证券分析师、企业一般员工等，他（她）们也是企业会计信息的使用者。

5.企业经营管理者

企业经营管理者（即企业管理层）包括企业的高级管理人员和一般管理人员。企业的高级管理人员被称为企业的“高管层”，包括企业的总经理和副总经理等。以总经理为首的企业管理层的主要职责是实施董事会做出的有关经营、投资与筹资活动的重大决策，并负责管理企业日常的生产经营活动。企业管理人员的素质、能力与行为直接影响企业的经济活动，影响经济资源的配置效率，从而影响企业的经济收益和企业价值的提升。从理论上讲，企业管理层的目的在于通过企业的生产经营活动而获得盈利，以确保企业的生存与发展，实现企业价值最大化或股东财富最大化的目标。因此，企业管理层必须对企业的情况“了如指掌”。这些情况包括企业的财务状况、经营业绩、现金流量，企业的获利能力、偿债能力、资金营运能力，企业未来的发展能力与前景等。

习惯上，投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等被称为“会计信息的外部使用者”，而企业管理层等被称为“企业会计信息的内部使用者”。会计信息外部使用者主要通过企业公开披露的会计信息（如上市公司定期披露的年度报告）来了解企业的经济活动情况。因此，为了保证企业提供的会计信息的真实性，企业公开披露的财务报表必须经由具有执业资格的注册会计师进行审计并认可。作为会计信息的内部使用者，企业管理层通过财务报表来了解企业经济活动情况，只是其管理与控制企业经济活动所需信息的一部分内容。除此以外，企业的经营决策与管理活动还需要大量的其他相关信息，如产品成本降低幅度、材料消耗定额的执行情况、产品的边际贡献率等。

四、会计的职能

会计的职能是指会计在经济管理中所具有的功能。马克思曾经指出，会计是对生产“过程的控制和观念的总结”。这是对会计职能的科学概括。所谓“观念总结”，一般理解就是核算；所谓“控制”，一般理解主要是指监督。会计的基本职能包括会计核算和会计监督。

（一）会计核算职能

会计核算是以货币为主要计量单位，对企业、事业等单位一定时期的经济活动进行真实、准确、完整和及时的记录、计算和报告，以便提供全面、系统、可靠和相关的会计信息。

1.会计确认

会计确认是指确定一项经济业务活动是否应该、能不能在会计资料中反映？应记录哪些要素？什么时间予以确认？

如某企业销售一批商品。销售收入是否属于当期会计反映的对象？应如何进行记录？

2.会计计量

会计计量是确定经济业务和事项用什么计量属性来计量（即采用哪一种价值尺度来记录有关的交易）。如公司收到某股东用于出资的一批存货，该公司在记录这批存货的价值时，有几个参照标准（价值尺度）：（1）公司章程载明的该股东的出资额；（2）该批存货的公允价值；（3）出资人购买该存货时的发票价格。

公司到底采用哪一种价值尺度来记录这笔经济业务，就是会计计量要解决的问题。

3.会计记录

会计记录是会计确认和会计计量的具体体现，是一个过程，在企业经济业务发生后，要填写原始凭证，编制记账凭证，根据记账凭证登记会计账簿，根据会计账簿和有关资料编制会计报表。这个过程就是会计记录的过程。

4.会计报告

会计报告是对凭证、账簿等会计资料进行归纳和整理，通过财务会计报告将会计信息提供给会计信息使用者。

应当明确的是，会计核算是对企业经济活动的全过程进行的反映，包括对企业已发生的经济活动进行事中、事后的核算，也包括事前的核算（主要形式是预测、参与计划与决策）。

在商品经济条件下，人们主要利用货币计量，通过价值量的核算来综合反映经济活动的过程和结果。所以，会计核算是以货币为主要量度，以实物量度和劳动量度作为辅助量度。会计核算具有连续性、系统性、完整性和综合性。所谓连续性是指会计对每笔经济业务所做的反映，必须按照发生的时间顺序，自始至终不可间断；所谓系统性是指进行会计核算时，必须采用一整套科学的核算方法，对会计信息进行系统的加工、整理和汇总，以便提供系统化的数据和资料，从而可以揭示客观经济活动的规律性；所谓完整性，是指凡属会计反映的内容都必须加以记录，不能遗漏。

（二）会计监督职能

会计监督是会计的另一个基本职能。会计监督是指会计按照一定的目的和要求，利用会计核算所提供的信息资料，对会计主体经济活动的合法性、合理性和有效性进行控制和指导，使之达到预期的管理目标。

会计监督的核心，就是要干预经济活动，使之遵守国家有关法律、法规的规定，保证制度的实施。会计实行对经济活动过程进行事前监督、事中监督和事后监督相结合的全面的会计监督。会计的事前监督是在经济活动开始前进行的监督，即审查未来经济活动的合理性和合法性，以及在经济上的可行性；事中监督是对正在发生的经济活动进行的审查，审查各项经济活动是否符合国家有关政策法规和制度的规定，以及有关计划和预算的要求，揭示存在的问题，及时纠正存在的偏差及失误，提出改进意见，使其按照预定的目标及规定的要求进行，发挥控制经济活动进程的作用；事后监督是在经济活动之后，利用系统的会计核算资料，进行反馈控制，加强事后的考核、分析和评价，监督经济活动的有效性。

会计监督是通过价值指标来实现的，是对特定主体经济活动的合理性、有效性进行事前、事中以及事后的控制、分析，检查。会计监督的依据是各种法规、制度、计划、预算。

【会计监督小案例】安徽省的一家建筑企业，该企业在安庆承接了一个江堤修筑工程。安庆市税务局在对这家企业进行检查时，发现一张材料发票显示这样的信息：货物名称是块石，价税合计99 800元，购买方为被查单位，没有问题。但销售方一栏却显示这样的信息：销货单位为镇江某公司，该公司注册地在镇江市某区某写字楼一个写字间。

销售地、采购地相距1 500千米，如此远的距离，对于销售和采购块石来说，极不合常理。这种低价值的货物，安庆附近同样会有生产，舍近求远采购，只能指向该单位接受了虚开发票。随后的调查，证实了检查人员的判断，该单位因接受虚开发票，被定性为偷税，取得的增值税进项税额不得抵扣，虚增的成本调增应纳税所得额。最终，该企业少缴的增值税、企业所得税被追缴，同时被处以少缴税款一倍的罚款。

（三）会计职能的关系及发展

核算和监督是会计的两大基本职能。会计核算是执行会计监督的前提，没有会计核算提供数据，会计监督就没有客观依据；但如果只有会计核算而不进行监督，会计核算就缺乏质量保证，没有会计监督就不能为会计信息的使用者提供可靠的会计信息，也就不能保证会计信息的质量。因此，会计的这两个基本职能是密切结合、相辅相成的。

随着社会的进步、经济的发展，市场竞争日趋激烈，企业规模不断扩大，经济活动日益复杂，这些变化都要求企业的经营管理者要加强预见性。为此，会计的职能得到进一步的发展和完善，一些新的会计职能随之出现。会计核算由事后的核算发展到事前核算、分析和预测未来经济前景，为经营决策和管理控制提供更多的经济信息，从而更好地发挥会计的管理功能。进而出现了会计预测和会计决策等职能。目前，会计界比较流行的是会计的“六职能”论，即会计核算职能、会计监督职能、会计控制职能、会计分析职能、会计预测职能和会计决策职能。