第一章 税法原理

第一节 税收

一、税收的辞源和理念

英文的“TAX”一词来源于拉丁文“TAXAKE”，原意为“一碰就痛”，亦有“忍受”、“承受痛苦”之意，在西方的理念中，税收意味着痛苦与轻松，人们常把纳税的感觉形容为牛被挤完奶的感觉。在国外，尤其是在西方发达国家，税收与人们的现实生活密切相关，纳税对每个公民就像是工作、娱乐或休息一样，是平常生活的一部分。当然，在一定程度上也透出对纳税的无奈。因此，西方有一句名言就是：在人的一生中只有死亡和纳税是不可避免的。在美国，未成年人一向受到特别保护，这其中包含一种理念：即他们是国家未来的纳税人。在国外的电影中，当公民遭到绑架时，常人的观念是政府一定会尽力解救，原因在于他们是国家的纳税人。有报道说，一个美国老太太养的猫爬到房顶上，自己下不来了，于是她就打电话向警察局求助，警察特意跑来，搬梯子上房，帮她把猫抱了下来。当有人问她警察为什么可以管这些事时，她不假思索地反问道：“为什么不可以，他们花的是我们纳税人的钱。”

汉语中的税收，又称“赋税”、“租税”、“捐税”。“税”字，在我国最早见于《春秋》时的“初税亩”，从汉语的词源看，“税”由“禾”与“兑”组成，“禾”为谷物，泛指土地出产，“兑”有送达的意思，所以，税的本意是指社会成员以占有土地为基础把一部分农产品缴给国家，是国家取得财政收入的一种形式。“赋”“租”“捐”最初与“税”是有区别的，如赋的本意是指国王向臣属征收的军用品和军役；租的本意是指土地所有者因让渡土地使用权而取得的收入；捐的本意是指自由献纳，捐与不捐由应捐者自由决定。后来它们逐渐与税混合或融为一体，形成“赋税”、“租税”、“捐税”。“税收”一词出现较晚，意为税的收入。“税收”一词对当代中国普通老百姓来说显然已不再陌生，但却很少有人将税收与自己直接联系起来，烟民们不知道自己在购买香烟时已经支付了消费税，公民们也难以认识到作为消费者的同时就成为了负税人。我国长期以来一直都在强调“依法纳税是每个公民应尽的光荣义务”，但是，由于历史及现实的原因，我国公民总表现出与税收制度相距甚远或毫不相干的态度。无论是纳税人、政府还是税务机关对税收的理解和认识都存在着一定的偏差。

现代国家被西方经济学家称之为“税收国家”，意味着税收的存在与国家的职能密切相关。对于国家的职能人们会有不同的看法：有人认为国家是统治的工具；有人认为国家是保护人民的机构；也有人认为国家的职能是抵御外来侵略。但从经济学理论的角度，国家的职能主要是提供公共物品。

公共物品简单地说就是满足人们公共需要的物品，人们消费的物品和服务实际上分为两类：一类是个人或家庭分别消费、单独受益的一般物品或服务，如食品、衣物、家具等；另一类是由社会作为整体共同消费、联合受益的特殊物品或服务，如社会治安、环境保护、能源交通等。这两类消费同等重要，不可或缺，但供给渠道不同，前者被称为私人物品或服务，可以由企业生产并在市场上出售，人们可以从市场上直接买到；后者在理论上被称为公共物品，只能由政府以非市场的方式提供，当然政府提供的公共物品及服务不是免费的，需要人们通过纳税的方式间接购买。因此，对企业和个人来讲，税收应是其获得公共消费必须付出的代价，正如到饭店吃饭要买单，到商店买东西要付款一样，纳税是其必须履行的义务。对于政府来讲，税收是政府收入的主要来源，是政府部门运转的基础和生命线，因此，政府在保证用好税收的同时，重视税收的“取之于民、用之于民”应是其必备的理念；对于税务机关来说，征税是其职责，各种税款的征收关系到国家机器的运转和政府各项职能的履行，以及整个社会经济的稳定发展，税务机关的严格执法，依法征税，不仅关系到政府的存亡，也关系到全体社会成员的切身利益，因此，税务机关既要运用好征税权，保证税收行为的公正性和严肃性，又要树立税务机关的服务意识，将税务机关为纳税人服务作为税务机关职能的重要组成部分。

二、税收的理论含义

从理论上系统研究税收问题，始于西方。亚当·斯密于1776年最早以定义的形式回答了税收问题。认为国家经费的大部分必须取自于这种或那种税收，即“人民拿出自己一部分私的收入，给君主或国家，作为一笔公共收入。”孟德斯鸠提出税收为“公民所付出的自己财产的一部分，以确保他所余的财产的安全或快乐地享用这些财产。”中国当代学者对税收的理论研究始于20世纪30年代，有代表性的认识为：现代意义的税收是指，国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照预先规定的标准，无偿地、强制地取得财政收入的一种分配关系。其他表述大同小异。

从税收的概念看，税收主要包含以下内容：

（1）税收是国家取得财政收入的一种形式。国家履行其职能，要有一定的财力、物力作为经济基础，即要有财政收入，国家取得财政收入的形式多种多样，可以包括国债收入、罚没收入、利润上缴及税收，但其中使用长久、范围广泛、积累资金最为有效的形式是税收，当今世界各国财政收入的80%以上来自税收。

（2）税收分配的依据是国家的政治权力。社会产品的分配必须依据一定的权力，权力通常有两种：一种是财产权，即所有者的权力，另一种为政治权力，即国家的权力。据此，分配也可以分为两大类：一类是凭借财产权进行的分配，如工资、利润、利息、租金等；另一类是凭借政治权力进行的分配，主要是税收，此外还包括罚没、规费等。税收分配的结果是，被分配的产品的所有权或支配权由企业或个人无偿地转入政府手中。

（3）税收属于分配范畴，而且体现以国家为主体的集中性分配关系。各种分配范畴都是围绕一定的分配主体进行的，如工资分配以劳动者为主体，分散在企、事业单位进行；利息分配以资金所有者为主体，在资金融通领域进行；税收分配的主体则是国家，是否征税及征税的多少，都体现国家的意志，在整个税收分配过程中，国家始终处于主导地位，起主要作用。

（4）税收的最终来源是国民收入。税收的分配对象是社会产品，但不是全部社会产品，只是社会总产品扣除生产过程中消耗掉的价值以后的余额，即社会创造的国民收入。而且税收参与的国民收入分配是各种生产要素的所有者凭借其所有权在生产领域对国民收入进行初次分配的基础上进行的，所以税收具有国民收入再分配的性质。

三、税收的基本特征

税收只是政府取得财政收入的一种形式，除此之外政府还有公债、罚没、收费等形式可以选择，税收与其他财政收入相比，其特征主要体现为：强制性、无偿性和固定性。

税收的强制性是指，国家征税的依据是政治权力，而不是财产所有权，所以国家征税不受财产所有权归属的限制，国家对不同的所有者都可以行使征税权。另外，国家税收是依法征收，纳税是一种义务而非自愿捐纳，不依法纳税会受到法律的制裁。

税收的无偿性是指，国家取得税收不需支付任何偿付，征税后，税款成为国家的财政收入，不再直接归还给纳税人。正如列宁的精辟论述：“所谓赋税，就是国家不付任何报酬而向居民取得东西。”因此，无偿性是税收的本质特征，是税收与国债等收入的根本区别所在。

税收的固定性是指，国家征税是按照预先规定的标准进行的，纳税人只要发生了应该纳税的行为，就要纳税，而且征纳双方均不得随意改变，具有相对的稳定性。这一特征使税收与摊派、罚没相区别。

对于税收的基本特征存在其他几种不同的看法：有人认为税收的强制性不是由政治权力决定的，而是由社会经济关系或国家的职能决定的；有人认为税收既然是用来满足全体纳税人的公共需要，因此是有整体报偿性的，而不是无偿的。

笔者认为，税收的三大特征，是税收作为特定分配范畴质的规定性，是税收区别于其他财政收入的主要标志，但对其特征的理解不能绝对化，随着立法的完善、执法的严密和公民纳税意识的提高，强制的征收可能转化为自愿的缴纳；无偿的税收实质上包含了公共物品的提供；而一成不变的税制也不符合经济发展的要求，因此只能强调其相对性。

四、税收的主要职能

税收的职能是税收所具有的满足国家需要的能力，它以税收的内在功能为基础，以国家行使职能的需要为转移，是税收内在职能与国家行使职能的有机统一。税收的职能主要有三项：

财政职能，也称“收入手段职能”，指税收在筹集财政资金方面的功能和职责，这是税收最基本的职能。税收的强制性、无偿性、固定性有助于国家稳妥地、持续地、有计划地取得财政收入，与其他收入相比有明显的优越性。所以，税收是国家财政收入的最主要和最稳定的来源，税收在国家财政收入中所占的比重一般在80%甚至90%以上。

经济职能，也称“调节手段职能”。税收作为国家强制参与社会产品分配的主要形式，在筹集财政收入的同时也改变了社会成员及各经济组织的经济利益，诱导着他们的经济行为。因此，国家有目的地利用税收体现其有关的社会经济政策，通过对经济组织和社会成员经济利益的调节，使其微观经济行为尽可能符合社会经济的发展方向，有助于社会经济的顺利发展，税收成为国家调节经济生活的重要的经济杠杆。税收从产生之日起就具有内在的经济杠杆职能，但它的实现却要受到一定社会形态下国家政治、经济状况及国家任务的影响。在奴隶社会和封建社会，由于商品经济不发达，不能广泛运用和实现税收的调节职能，税收的调节职能长期表现为潜能。在市场经济条件下，随着市场调节机制的活跃和国家宏观调控机制的建立，对实现税收的调节职能，既提出了较强的要求，也提供了可能的条件。

监督职能，也称“管理手段职能”。税收体现国家的意志，它约束纳税人的社会经济行为，使之符合政治经济要求，因此，税收成为国家监督社会经济活动的有力工具。税收的这种职能是随着商品经济的发展和国家干预经济生活的程度而发展的，一般来说，商品经济越发达，经济生活越复杂，国家干预经济生活的必要性越强，税收监督也越广泛和深入。

关于税收的职能，有学者提出还应包括社会职能，即通过税收的分配活动，体现一定的社会政策，实现财富的公平分配，保证社会的稳定发展。从税收职能的整体内容看，其中筹集财政收入是税收的基本职能，也是实现税收其他职能的基础条件。随着商品经济的日益发达，税收的调节和监督职能也将越来越重要。