第7章 文献综述(2)

①将政府的教育拨款、社会捐集资、学校创收收入等学校经费的来源渠道当成教育成本项目是不恰当的。学校的各项收入来源并不等于成本，只有当它们实际运用于教学活动如购买各种教育资源等并形成实际耗费时，才能形成教育成本。并且通常来说，学校的收入与支出是不相等的，而且学校的支出也不是完全与教学服务有关，不能把学校的支出全部看成是教育成本。

②在概念的使用上，用机会成本取代间接成本能更好地反映教育成本的构成。

③没有设置人员成本、折旧成本、维修成本、业务成本等功能性的成本项目，不能按构成和功能反映教育成本，也不利于进行教育成本分析和控制。

3.以是否实际支出为标志

对教育成本进行成本分类的方法1991年王玉昆教授提出了以是否实际支出为标志对教育成本进行成本分类的方法，国家财政预算内支出的教育事业费预算外教育经费用于本校教育的部分学杂费、学习用文具费，交通费、文体活动费，额外的吃、穿、住费用学生放弃的收入、免税成本、潜在的费用这一分类也有其不足，主要表现在：

①将成本项目按照收入来源进行分类，过于简单。

②使用直接成本、间接成本的概念不恰当，与会计学中直接成本与间接成本的概念不符。

③视折旧费为机会成本。折旧费所反映的是固定资产的价值损耗，应将其作为财务成本，而不能看做是一种机会成本。

④对教育成本项目的构成和功能未予反映。

⑤不能对教育成本的消耗或补偿进行必要分析。教育成本耗费与教育成本补偿是两个领域的问题，不要对他们进行必要的分析，用一种分类方法是无法解决的。教育成本的消耗必须通过各种教育经费来源予以补偿，教育成本的补偿结构也必须通过分析各种教育经费的来源渠道予以了解。采用此种方法，没有对教育经费的消耗进行详细分类，因此无法直接获得教育成本的消耗情况进而进行必要的分析；无法获得除教育经费拨款外的其他经费来源渠道，因此也无法实施对教育成本补偿的分析。

4.按照资源的实际消耗对教育成本进行分类的方法

袁连生博士于2000年提出以区分教育财务成本和机会成本为基础、按照资源的实际消耗对教育成本进行分类，这一分类既从构成和功能方面对教育成本进行了相应反映，同时也为进行教育成本的管理和分析提供了便利。在理解上述教育成本的各种分类时，对于各个成本项目不能简单的只从数量关系上去考虑，更重要的是要理解其中的结构关系。比如对曾满超的“教育总成本=家庭成本+机构成本”的分类，我们应该理解为是从不同的计算主体或负担主体出发而对教育成本所做的家庭成本、机构成本的划分。家庭成本中的学费和学校其他收费，对于学校来讲，是它的一项收入，这些收入在将来可能用于资本投入，也可能用于其他经常性支出，可能全部也可能部分的构成了机构成本，所以：教育总成本<家庭成本+机构成本。

学杂费、书费、额外食宿费、交通费、额外衣着费、文具和其他学习用品费，公共资金用于教育而损失的收益：房屋、建筑土地等资本资产的租金、非资本投入的资金收益（利息、投资收益）等因上学而放弃的收入，个人投入的资金所损失的收益（利息、投资收益）等教育成本分类。

5.会计视角的分类

周元武、陈德刚应用会计视角，将高等教育成本划分为财务成本和管理成本两大类。同时结合各类高等学校教育成本信息需求者具体的信息需求，对高等学校教育成本进行细化分类，将财务成本用“教育成本”或“培养成本”一词，按培养对象和成本计算期的不同可具体分为许多成本概念；根据使用者信息需求差异和具体用途的不同，将管理成本进一步分为四类，即决策成本、计划控制成本、考核分析成本、资金成本。

教育经济学和会计学的视角不同，对教育成本划分的目的和标准也不同，从而形成了不同的分类标准。从以上观点可以看出，教育经济学的分类侧重于理论研究，涵盖实支成本和机会成本两类；而会计学的分类接近实务，侧重于实支成本。但是以上观点没有考虑从教育成本的经济内容或经济用途的角度进行分类，从而无法反映教育机构在一定时期内的哪些方面发生了多少成本，也就不能进一步分析教育机构在不同时期这些方面的成本占总成本的比重，还无法反映整个教育成本中成本的使用方向，不利于进行成本项目分析，寻找降低成本的途径。

三、国内外对教育成本确认和计量的研究综述

（一）国外对教育成本确认和计量的研究

20世纪60年代初，维泽将长期教育计划的失败归结于两个原因：一个是由于管理的缺陷，而另一个则是统计数据的缺陷。直至20世纪90年代末，这一问题仍没有得到很好的解决。教育成本数据在质量方面仍没有明显的改善。其主要原因在于教育成本的计量问题没有得到很好的解决。十分巧合的是，舒尔茨在他的《教育的经济价值》一书中，在对教育成本问题的研究所列出的6个未解决的问题，几乎都是教育成本的计量问题，教育成本计量问题方面的研究不尽人意。对于教育成本和价格制定方面的研究工作，英国有关高等学校进展较快。成本价格研究联合推进组（JCPSG）是英国于1997年7月成立的一个专门的组织，该组织把“坚持和鼓励英国高校在财务管理实践中采用适当的方法计量成本，保证决策者的决策和价格的制定都能基于粗略的全成本信息”作为组织宗旨。JCPSG不但对成本和价格作了标准定义，还将作业成本法（ABC）的核心原则及1997年7月的“高校的成本准则：决策所需的管理信息”和2000年7月的“明晰地接近成本：准则手册”纳入其制定的准则中。正是由于这些准则的相继出台，使得英国的高校在成本计量方面有了一个统一遵循的原则，所有高校在采取相应的办法核算高校的各类成本时所遵循的都是准则手册的要求。并且手册中原有一些内容又在实施该准则手册2年后进行了必要的修订或更新，并于2002年12月，出版了该手册的最新补编指南。英国采用“明晰地接近成本法”（TRAC）进行成本核算的高校从1999年秋天开始约有160所，并在2000年6月出具了第一份相关财务报告。

20世纪90年代，美国高等院校学费大幅提高。据美国公共会计部（GeneralAccountingOffice，简称GAO）统计，公立高校的学杂费从1980年至1996年上涨234%，而家庭收入同期只上升80%。高等学校在提高学费时，提出的主要理由是教育成本的提高。这一问题引起了公众、研究者和政府的关注。因此，近年来美国教育成本研究热点围绕“高校教育收费与教育成本”展开。

温斯顿（Winston）从90年代初开始对美国高等学校成本和学费进行了近10年的研究，撰写了一系列研究论文。他指出，高等学校的教育成本应该在学校会计资料的基础上进行调整计算得到，调整项目包括固定资产折旧、学生资助、科研费用等。同时还提出了在计算教育成本时，可以采用比例折算的方法，将非全日制学生和研究生转换成当量本科生。

20世纪90年代末，美国国会任命了专门用来调查高等学校学费和成本问题的国家高等教育成本委员会（NationalCommissionontheCostofHigherEducation）。该委员会发布的第一份报告就是敦促高等学校提供更好的成本和学费信息。作为对这一报告的回应，美国全国大专院校行政事务官员理事会（TheNationalAssociationofHigherschoolandUniversityBusinessOffice，简称NACUBO）成立了一个高等学校成本特别委员会。这个特别委员会的主要任务就是开发在现有会计资料基础上的一种“新的、简单的、统一的并且易于接受的计量和报告高等学校成本的方法”。该委员会提出了一个包括六个项目的关于计量和报告高等学校成本的框架。

在高等学校成本特别委员会研究的基础上，美国的NACUBO提出了计算本科生教育成本的方法，其中包括对学生资助、非教学费用的调整，大量学生的折算等。与温斯顿不同的是，该委员会没有提出固定资产折旧的计算，而是将学校使用的固定资产总值、教学用固定资产以及生均教学用固定资产等数据予以单独列示。在该研究过程中，有150所高等学校按高等学校成本特别委员会设计的方法进行了试验性的成本计量，得到了比较满意的结果。2000年3月，美国华盛顿高等教育政策研究所（InstituteforHigherEducationPolicy，简称IHEP）召开了一次研讨会，重点讨论高等教育成本计量的公共政策（PublicPolicy）问题，在其出版的研究报告《高等教育成本计量》（HigherEducationCostMeasurement）中，探讨了如何使教育成本的计量满足公共目的（政府）的成本分析需要。公布了由其调查得出的高等教育成本计量结果，但该调查主要是站在公共政策角度进行的成本计量与分析，实际上得出的仍是对教育经费支出计量的结果。美国“预算管理办公室”（OfficeofManagementandBudget，简称OMB）下设的“成本会计准则委员会”负责制定、发布、修改和废除有关政府单位的成本核算，其发布的规则中对高校成本核算影响最大的几个是“教育机构的披露报告”、“教育机构成本会计准则”和“A—21”号令：

（1）教育机构的披露报告[DisclosureStatement（DS-2）forEducationalInstitutions]